الطعن رقم 1982 لسنة 49 قضائية. عليا
جلسة 4 من يوليو سنة 2004م
برئاسة السيد الأستاذ المستشار / د. عبدالرحمن عثمان أحمد عزوز
رئيس مجلس الدولة ورئيس المحكمة
وعضوية السادة الأساتذة المستشارين/ السيد محمد السيد الطحان، ويحيى خضرى نوبى محمد، ود. محمد ماجد محمود أحمد، وأحمد عبدالحميد حسن عبود .
نواب رئيس مجلس الدولة
وبحضور السيد الأستاذ المستشار / رضا محمد عثمان
مفوض الدولة
وحضور السيد / كمال نجيب مرسيس
سكرتير المحكمة
الطعن رقم 1982 لسنة 49 قضائية. عليا:
(أ) اختصاص
ـ ما يدخل فى اختصاص مجلس الدولة بهيئة قضاء إدارى ـ الطعون فى منازعات الضرائب والرسوم .
النص الوارد بقانون مجلس الدولة الذى يقرر أن ولاية محاكم مجلس الدولة بنظر الطعون فى منازعات الضرائب والرسوم رهين بصدور القانون الذى ينظم كيفية نظر هذه المنازعات أمام مجلس الدولة، غير مانع من اختصاص تلك المحاكم بنظرها سواء بالفصل فى منازعات الضرائب والرسوم التى لم ينظم لها المشرع طريقًا قضائيًا للطعن، أو بالفصل فى القرارات الإدارية المتعلقة بهذه المنازعات ولا يتسع النص الذى يحدد اختصاص القضاء العادى ليشمله ـ وأيًا كان التكييف القانونى لتلك المنازعات أى سواء اعتبرت منازعة ضريبية أو منازعة فى قرار إدارى يتعلق بها، فإن الاختصاص بنظرها ينعقد لمجلس الدولة بهيئة قضاء إدارى دون المحاكم العادية ـ أساس ذلك ـ المشرع لم يعهد للقضاء العادى بنظر المنازعة المتعلقة بالضريبة العامة على المبيعات، كما أن هذه المنازعة بحسبانها منازعة إدارية تكون من اختصاص القاضى الطبيعى للمنازعة الإدارية أى القضاء الإدارى ـ تطبيق.
(ب) دعوى
ـ طلبات فى الدعوى ـ سلطة المحكمة فى تكييف طلبات الخصوم ـ خضوع التكييف لرقابة محكمة الطعن.
تكييف محكمة الموضوع للدعوى إنما يخضع لرقابة محكمة الطعن التى يكون لها أن تزن ما انتهى إليه التكييف الوارد فى الحكم المطعون فيه بميزان القانون توصلاً إلى إبرام ما انتهى إليه هذا الحكم أو نقضه على ضوء ما يجب أن يكون عليه التكييف القانونى السليم لموضوع النزاع المعروض وحقيقة ما تستهدفه إرادة المدعى فى طلباته بالدعوى بحسبان أن تكييف هذه الطلبات وتحديد حقيقتها أمر تستقل به المحكمة المنظورة أمامها الدعوى لما هو مسلم به من أن هذا التكييف هو الذى يتوقف عليه تحديد ولاية المحكمة واختصاصها ومدى قبول الدعوى شكلاً أمامها قبل الفصل فى موضوعها وكلها من المسائل الأولية المتصلة بالنظام العام ـ تطبيق.
(ج) الضريبة العامة على المبيعات
ـ تنظيم فرض الضريبة ـ مناط الاستحقاق ـ تحديد السلع الخاضعة للضريبة ـ السلع المستوردة.
المواد (1)، (3)، (5)، (6) من القانون رقم 11 لسنة 1991 بإصدار قانون الضريبة على المبيعات المعدل بالقانون رقم 2 لسنة 1997.
الضريبة العامة يتم تنظيم أوضاعها بقانون يعتبر مصدراً مباشراً لبنيانها التشريعى إذ ينظم رابطتها محيطاً بها فى إطار من قواعد القانون العام، متوخياً تقديراً موضوعيًا ومتوازنًا لمتطلبات وأسس فرضها ـ مناط استحقاق الضريبة هو تحقق الواقعة المنشئة لها المرتبة لدفعها فى ذمة المكلف بأدائها لأن هذه الواقعة من ناحية هى الموجبة لحق الدولة فى تحصيل قيمة الضريبة المفروضة على الممول ومن ناحية أخرى فإن تلك الواقعة هى التى تنشئ دين الضريبة فى ذمة الممول ـ قانون الضريبة على المبيعات حدد بعبارات صريحة واضحة جلية المعنى المادة الخاضعة لتلك الضريبة وهي جميع السلع المصنعة المحلية والمستوردة والخدمات التى أورد بيانها بالجدول المرافق للقانون ـ عموم هذا النص الذى أورد عبارة السلع المستوردة فى صيغة عامة مطلقة يقتضى اتساع نطاقه ليشمل كافة السلع المستوردة عدا السلع المعفاة من الضريبة وأيًا كان الغرض من استيرادها سواء بقصد الاتجار أو بغرض الإنتاج أو للاستعمال الشخصى أو الخاص، كما جاء بصيغة عامة محددًا الواقعة المنشئة لتلك الضريبة والمرتبة لاستحقاقها وهى واقعة بيع السلعة أو أداء الخدمة بمعرفة المكلفين بتحصيلها وتوريدها، كما تمتد تلك الواقعة المنشئة للضريبة لتشمل حالات البيع حكمًا والمتمثلة فى قيام المكلف باستعمال السلعة أو الاستفادة من الخدمة فى أغراض خاصة أو شخصية أو التصرف فيها بأى من التصرفات القانونية، كما حدد بعبارة مطلقة الواقعة المنشئة لاستحقاق الضريبة بالنسبة إلى السلع المستوردة جميعاً دون تفرقة وذلك بمناسبة دخولها إلى إقليم الدولة الجمركى، فاعتبر المشرع اجتياز السلع المستوردة حدود الدائرة الجمركية وقبل الإفراج الجمركى عنها هو الواقعة المنشئة لتلك الضريبة ـ تطبيق.
الإجــــــــــراءات
فى يوم الأحد الموافق 15/12/2002 أودع الأستاذ/ سادات حامد كامل المستشار المساعد بهيئة قضايا الدولة نائباً عن الطاعن بصفته قلم كتاب المحكمة الإدارية العليا تقريراً بالطعن قيد بجدولها العمومى تحت رقم 1982 لسنة 49ق. عليا فى الحكم الصادر من محكمة القضاء الإدارى ـ الدائرة الرابعة ـ فى الدعوى رقم 7722 لسنة 54ق بجلسة 29/10/2002 والقاضى منطوقه ” بقبول الدعوى شكلاً وبإلغاء القرار المطعون فيه وإلزام الجهة الإدارية برد مبلغ 22317 جنيهًا للمدعى وفوائده القانونية من تاريخ المطالبة القضائية وحتى تمام السداد والمصروفات”.
وطلب الطاعن بصفته ـ للأسباب الواردة بتقرير الطعن ـ الحكم بقبول الطعن شكلاً وبصفة مستعجلة بوقف تنفيذ الحكم المطعون فيه وفى الموضوع بإلغائه والقضاء مجدداً: أصلياً: بعدم اختصاص محاكم مجلس الدولة ولائياً بنظر الدعوى وإحالتها إلى المحكمة المدنية المختصة، واحتياطياً: بعدم قبول الدعوى شكلاً لرفعها بعد الميعاد، ومن باب الاحتياط الكلى: برفض الدعوى وإلزام المطعون ضده بصفته المصروفات عن الدرجتين فى أى من الحالتين الأخيرتين.
وقد جرى إعلان تقرير الطعن إلى المطعون ضده على النحو الثابت بالأوراق.
وأودعت هيئة مفوضى الدولة تقريراً مسبباً بالرأى القانونى فى الطعن ارتأت فيه الحكم بقبول الطعن شكلاً ورفضه موضوعاً وإلزام جهة الإدارة المصروفات.
وعين لنظر الطعن أمام دائرة فحص الطعون بهذه المحكمة جلسة 7/7/2003، وبجلسة 16/2/2004 قررت تلك الدائرة إحالة الطعن إلى المحكمة الإدارية العليا (الدائرة الأولى ـ موضوع) وحددت لنظره أمامها جلسة 20/3/2004 ونظرته المحكمة بهذه الجلسة والجلسة المنعقدة بتاريخ 22/5/2004 وذلك على النحو الثابت بمحضريهما وبالجلسة الأخيرة قررت المحكمة إصدار الحكم بجلسة 4/7/2004 مع التصريح بتقديم مذكرات لمن يشاء فى شهر.
وبجلسة اليوم صدر الحكم وأودعت مسودته المشتملة على أسبابه لدى النطق به.
المحكمــــــــــة
بعد الاطلاع على الأوراق، وسماع الإيضاحات، والمداولة.
من حيث إن الطعن استوفى أوضاعه الشكلية.
ومن حيث إن عناصر هذه المنازعة تخلص ـ حسبما يبين من الحكم المطعون فيه وسائر الأوراق ـ فى أن المطعون ضده بصفته أقام الدعوى رقم 7722 لسنة 54ق أمام محكمة القضاء الإدارى بالقاهرة بموجب عريضة مودعة قلم كتابها بتاريخ 4/5/2000 بطلب الحكم بقبول الدعوى شكلاً وفى الموضوع بعدم أحقية مصلحة الضرائب على المبيعات فى فرض وتحصيل ضريبة المبيعات على السلع الرأسمالية التى قام الطالب باستيرادها لأغراض تكوين شركته وليس لأغراض البيع أو الاتجار فيها وبأحقيته فى استرداد المبالغ التى قامت المأمورية بتحصيلها منه بدون وجه حق وقدرها 22317 جنيهًا مع الفوائد القانونية بواقع 4% سنوياً من تاريخ المطالبة وحتى تاريخ السداد.
بجلسة 29/10/2002 أصدرت محكمة القضاء الإدارى «الدائرة الرابعة» حكمها المطعون فيه.
وشيدت المحكمة قضاءها ـ بعد أن خلصت إلى تكييف الطلبات محل الدعوى بأنها تنصب على طلب الحكم بإلغاء قرار مصلحة الضريبة على المبيعات بفرض ضريبة على السلع الرأسمالية التى استوردها لتكوين شركته وأحقيته فى استرداد مبلغ 22317 جنيهاً والمسددة منه لحساب الضريبة والفوائد القانونية وبواقع 4% سنوياً من تاريخ المطالبة القضائية وحتى تمام السداد ـ على أساس أن المستورد المكلف بتحصيل الضريبة على السلع المستوردة وتوريدها لمصلحة الضرائب على المبيعات هو من يستورد السلع بقصد الاتجار فيها، فإذا استورد السلعة لغير غرض الاتجار فيها فلا يعتبر بالنسبة لها مكلفاً ولا تستحق عليها ضريبة مبيعات فى مرحلة الإفراج عنها، ومن ناحية أخرى فإن من يستورد آلات ومعدات لينشئ بها مصنعاً أو مشروعاً تجارياً ليباشر من خلاله نشاطه الصناعي أو التجارى ينتج سلعاً أو يقدم خدمات خاضعة للضريبة وتحصل عنها تلك الضريبة وهو ما يتحقق به الهدف من القانون وهو تحصيل الضريبة وتوفير إيرادات حقيقية للخزانة العامة، ولا ينال من ذلك ما ورد بالفقرة الثانية من المادة السادسة من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 من أن يعتبر فى حكم البيع قيام المكلف باستعمال السلعة أو الاستفادة من الخدمة فى أغراض خاصة أو شخصية أو التصرف فيها بأى من التصرفات القانونية لأن المقصود هنا هى السلع المستوردة ابتداءً بغرض الاتجار واستعمالها فى أغراض شبيهة بتلك التى يستعملها فيها من يشتريها ويتحقق بتصرفه الواقعة المنشئة للضريبة أما إذا كانت السلعة مستوردة ابتداءً لغير غرض الاتجار وإنما لغرض استخدامها فى إنتاج سلع جديدة أو خدمات مما يخضع للضريبة فلا ينصرف إليها هذا النص عملاً بقاعدة الجمع بين النصوص وتطبيقها بما لا يخلق تعارضاً بينها ولما كان ذلك وكان الثابت بالأوراق أن المدعى قد استورد الآلات والمعدات التى فُرضت عليها الضريبة محل التداعى لتكوين شركته واستخدامها فى الإنتاج وليس بغرض الاتجار وهو ما لم تنكره عليه جهة الإدارة فإن هذه السلع لا تخضع للضريبة ولا يكتسب المدعى صفة المكلف بتحصيل الضريبة وتوريدها بالنسبة لها وهو المعنى الذى لا يتحقق إلا فى حالة الاستيراد بغرض الاتجار والتعامل على السلعة مع الغير فيكون تحصيل الضريبة عليها على غير سند من القانون ويتعين إلزام جهة الإدارة برد المبلغ السابق تحصيله من المدعى كضريبة مبيعات عليها ومقداره 22317 جنيهاً. كما أقامت المحكمة قضاءها فى المطالبة بالفوائد القانونية من تاريخ المطالبة القضائية حتى تمام السداد على أن المبلغ المطالب به معلوم المقدار وقت المطالبة القضائية ومن ثَمَّ تستحق عليه فوائد قانونية طبقاً للمادة 226 مدنى من تاريخ المطالبة القضائية حتى تمام السداد.
وإذ لم يلق الحكم المشار إليه قبولاً لدى الجهة الإدارية الطاعنة فقد أقامت الطعن الماثل ناعيةً على الحكم المطعون فيه مخالفته للقانون شكلاً وموضوعاً وذلك على النحو الوارد تفصيلاً بأسباب الطعن ويوجز فى الأسباب الآتية:
أولاً: الدفع بعدم اختصاص ـ محاكم مجلس الدولة ولائياً بنظر الدعوى تأسيساً على أن اختصاصها بالفصل فى الطعون على القرارات الإدارية النهائية الصادرة فى منازعات الضرائب والرسوم مرهون بصدور قانون ينظم كيفية نظر هذه المنازعات أمام تلك المحاكم طبقاً لحكم البند السادس من المادة العاشرة من قانون مجلس الدولة رقم 47 لسنة 1972 وإذ لم يصدر القانون المشار إليه، كما أن الدعوى موضوع الطعن لم ترفع طعناً على قرار إدارى نهائى صادر بفرض الضريبة أو بتحديد وعائها أو سعرها أو برفض الإعفاء منها وإنما أقيمت للمطالبة باسترداد مبلغ مالى بمقولة إنه دُفع بغير حق فهى دعوى استحقاق وليست دعوى إلغاء ومن ثَمَّ تكون المحاكم العادية هى المختصة بنظرها باعتبارها صاحبة الولاية العامة فى نظر كافة المنازعات إلا ما استثنى بنص خاص.
ثانياً: الدفع بعدم قبول الدعوى شكلاً لرفعها بعد الميعاد وفى بيان ذلك ذكرت الجهة الطاعنة أنه بمسايرة الحكم الطعين فى تكييفه للدعوى بأنها من دعاوى إلغاء القرارات الإدارية أقيمت طعناً على قرار فرض الضريبة على السلع التى قام المطعون ضده باستيرادها وكان الثابت بإقرار المطعون ضده أنه قام بسداد تلك الضريبة بتاريخ 1/10/1998 بما مفاده أنه علم يقينياً بالقرار المطعون فيه فى ذلك التاريخ إلا أنه لم يرفع الدعوى سوى بتاريخ 4/5/2000 فإنها تكون بذلك قد أقيمت بعد الميعاد المقرر قانوناً.
ثالثاً: أن الحكم الطعين ارتكن بقضائه فى موضوع النزاع إلى مجرد تعريف القانون رقم 11 لسنة 1991 سالف الذكر لمن يعتبر مستورداً فى تطبيق أحكامه، وهو الأمر الذى لا علاقة له بتحديد ما يخضع للضريبة من سلع وخدمات مستوردة، حيث أخضع المشرع كافة السلع المستوردة للضريبة العامة على المبيعات، وذلك بغض النظر عن الغرض من استيرادها وسواء كان هذا الغرض هو الاتجار إذ لم يكن كذلك حيث ورد النص عاماً دون تفرقة بين الحالتين ولم يستثن المشرع من ذلك سوى ماورد النص عليه صراحة فى المواد 24 وما بعدها من القانون بشأن حالات الإعفاء من الضريبة وليس من بينها ما يستورد بغير غرض الاتجار وأوجب المشرع تحصيل تلك الضريبة على السلع المستوردة فى مرحلة الإفراج عنها من الجمارك وفقاً للإجراءات المقررة بالنسبة للضريبة الجمركية وبما مفاده أن مصلحة الجمارك تكون هى الملزمة بتحصيل الضريبة من المستورد ثم توريدها بعد ذلك لحساب مصلحة الضرائب على المبيعات وعلى ذلك تكون مصلحة الجمارك هى المكلفة فى تطبيق المادة الأولى من القانون المذكور ويكون المستورد هو المستهلك إذا كان الاستيراد بغير غرض الاتجار وإذ خالف الحكم الطعين هذا النظر فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ فى تطبيقه وصدر مشوباً بالفساد فى الاستدلال.
ومن حيث إنه عن الدفع المبدى من هيئة قضايا الدولة بعدم اختصاص محاكم مجلس الدولة ولائياً بنظر موضوع النزاع الماثل وأن جهة القضاء العادى هى المختصة بنظره فإنه مردود عليه ـ طبقاً لما استقر عليه قضاء هذه المحكمة ـ من أن نص الفقرة (سادسا) من المادة العاشرة من قانون مجلس الدولة الصادر بالقانون رقم 47 لسنة 1972 الذى يقرر أن ولاية محاكم مجلس الدولة بنظر الطعون فى منازعات الضرائب والرسوم رهين بصدور القانون الذى ينظم كيفية نظر هذه المنازعات أمام مجلس الدولة، غير مانع من اختصاص تلك المحاكم بنظرها سواء بالفصل فى منازعات الضرائب والرسوم التى لم ينظم لها المشرع طريقًا قضائيًا للطعن أو بالفصل فى القرارات الإدارية المتعلقة بهذه المنازعات ولا يتسع النص الذى يحدد اختصاص القضاء العادى ليشمله، وإنه وأيًا كان التكييف القانونى لتلك المنازعات أى سواء اعتبرت منازعة ضريبية أو منازعة فى قرار إدارى يتعلق بها، فإن الاختصاص بنظرها، على ما عليه الحال فى النزاع الماثل ينعقد لمجلس الدولة بهيئة قضاء إدارى دون المحاكم العادية وذلك لأن المشرع لم يعهد للقضاء العادى بنظر المنازعة المتعلقة بالضريبة العامة على المبيعات مثار النزاع الماثل، كما أن هذه المنازعة بحسبانها منازعة إدارية تكون من اختصاص القاضى الطبيعى للمنازعة الإدارية أى القضاء الإدارى وبذلك يضحى القول بعدم اختصاص القضاء الإدارى ولائياً بنظر الدعوى غير قائم على سند سليم من القانون جديراً بالرفض.
ومن حيث إنه بالنسبة للدفع المبدى بعدم قبول الدعوى موضوع الطعن الماثل شكلاً لرفعها بعد الميعاد القانونى فإنه لما كان من المقرر أن تكييف محكمة الموضوع للدعوى إنما يخضع لرقابة محكمة الطعن التى يكون لها أن تزن ما انتهى إليه التكييف الوارد فى الحكم المطعون فيه بميزان القانون توصلاً إلى إبرام ما انتهى إليه هذا الحكم أو نقضه على ضوء ما يجب أن يكون عليه التكييف القانونى السليم لموضوع النزاع المعروض وحقيقة ما تستهدفه إرادة المدعى فى طلباته بالدعوى بحسبان أن تكييف هذه الطلبات وتحديد حقيقتها أمر تستقل به المحكمة المنظورة أمامها الدعوى لما هو مسلم به من أن هذا التكييف هو الذى يتوقف عليه تحديد ولاية المحكمة واختصاصها ومدى قبول الدعوى شكلاً أمامها قبل الفصل فى موضوعها وكلها من المسائل الأولية المتصلة بالنظام العام، ومن حيث إن حقيقة طبيعة المنازعة الصادر فيها الحكم المطعون فيه أنها خلاف بين الجهة الإدارية الطاعنة والمطعون ضده حول كيفية تطبيق المادة السادسة من القانون رقم 11 لسنة 1991 بإصدار قانون الضريبة العامة على المبيعات بخصوص السلع الرأسمالية التى قام باستيرادها من الخارج لأغراض تكوين شركته أى مدى خضوع السلع الرأسمالية المستوردة لغير غرض الاتجار فيها للضريبة على المبيعات وفى حالة عدم خضوعها مدى أحقية المطعون ضده فى استرداد قيمة تلك الضريبة التى تم تحصيلها منه ومقدارها 22317 جنيهًا، ولما كان ذلك فإن الخلاف بين الطرفين إنما يتعلق بتفسير نص آمر يتم تنفيذه من جانب جهة الإدارة دون سلطة تقديرية من جانبها ـ ومؤدى ذلك أن قيام جهة الإدارة بفرض الضريبة المشار إليها على السلع الرأسمالية التى قام المطعون ضده باستيرادها أو عدم فرض هذه الضريبة عليه يتم بمجرد تطبيق وتنفيذ لقاعدة تشريعية آمرة، تتولاه جهة الإدارة المختصة بموجب اختصاص مقيد لا تقدير لها فيه، وعلى ذلك فإن المنازعة حول مدى ملاءمة تطبيق تلك القاعدة التنظيمية إنما تتمخض من منازعة إدارية يستمد فيها المدعى حقه من القاعدة القانونية التنظيمية مباشرة ولا تملك جهة الإدارة فى شأنها سلطة تقديرية فى المنح أو المنع، إذ إن القرار الصادر بشأنها لا ينطوى على إفصاح عن إرادة جهة الإدارة تنشئ بمقتضاها مركزاً قانونياً للمستورد وإنما هى تقوم بعمل تكشف بمقتضاه عن مدى انطباق القاعدة التنظيمية على حالة السلع الرأسمالية المستوردة ومن ثَمَّ فإن المنازعة محل هذا الطعن لا تنطوى على طلب إلغاء قرار إدارى إيجابى أو سلبى وإنما تتحصل فى خلاف حول مدى ملاءمة وصحة التطبيق القانونى من جهة الإدارة بموجب سلطتها المقيدة لأحكام القاعدة التنظيمية الآمرة على واقع الحال، وهى على هذا النحو منازعة إدارية خارج إطار دعوى الإلغاء التى يتقيد رافعها بالمواعيد والإجراءات الخاصة بهذا النوع من الدعاوى بل هى دعوى منازعة فى تسوية المركز القانونى للمطعون ضده المستمد من القاعدة التنظيمية الآمرة أى من قبيل المنازعات الإدارية التى يختص بنظرها مجلس الدولة باعتباره قاضى القانون العام.
ومن حيث إن مقتضى ما تقدم يكون هذا الدفع فى غير محله، متعيناً الالتفات عنه.
ومن حيث إنه بالنسبة لموضوع النزاع فإنه لما كان الثابت من مطالعة الأوراق أن المطعون ضده بصفته قد استورد الآلات والمعدات وأجهزة تكييف وقطع غيار سيارات على النحو الموضح بالشهادات الجمركية المرفقة صورها الضوئية بحافظة مستنداته المودعة أمام هيئة مفوضى الدولة لدى محكمة القضاء الإدارى بجلسة 12/9/2000 والتى فرضت عليها جهة الإدارة الطاعنة الضريبة مثار النزاع الماثل.
ومن حيث إن مقطع النزاع فى الطعن الماثل ينحصر في بيان مدى خضوع السلع الرأسمالية التى يتم استيرادها بغير قصد الاتجار ـ ولكن بقصد الإنتاج ـ لضريبة المبيعات المتنازع على استحقاقها.
ومن حيث إن المادة (61) من الدستور تنص على أن (أداء الضرائب والتكاليف العامة واجب وفقاً للقانون).
كما تنص المادة (119) من الدستور على أن (إنشاء الضرائب العامة وتعديلها أو إلغاءها لا يكون إلا بقانون ولا يعفى أحد من أدائها إلا فى الأحوال المبينة فى القانون، ولا يجوز تكليف أحد أداء غير ذلك من الضرائب أو الرسوم إلا فى حدود القانون).
ومن حيث إنه باستعراض نصوص القانون رقم 11 لسنة 1991 بإصدار قانون الضريبة العامة على المبيعات المعدل بالقانون رقم 2 لسنة 1997 يبين أن المادة الأولى منه جرى نصها كالآتى:(يقصد فى تطبيق أحكام هذا القانون بالألفاظ والعبارات الآتية التعريفات الموضحة قرين كل منها:………….
المكلف: الشخص الطبيعى أو المعنوى المكلف بتحصيل وتوريد الضريبة للمصلحة سواء كان منتجًا صناعياً أو تاجراً أو مؤدياً لخدمة خاضعة للضريبة بلغت مبيعاته حد التسجيل المنصوص عليه فى هذا القانون وكذلك كل مستورد لسلعة أو خدمة خاضعة للضريبة لغرض الاتجار مهما كان حجم معاملاته.
السلعة: كل منتج صناعى سواء كان محلياً أو مستوردًا ويسترشد فى تحديد مسمى السلعة بما يرد بشأنها بملاحظات ونصوص البنود المبينة بالأقسام والفصول الواردة بجداول التعريفة الجمركية.
البيع: هو انتقال ملكية السلعة أو أداء الخدمة من البائع، ولو كان مستوردًا إلى المشترى.
المستورد: كل شخص طبيعى أو معنوى يقوم باستيراد سلع صناعية أو خدمات من الخارج خاضعة للضريبة بغرض الاتجار.
المسجل: هو المكلف الذى تم تسجيله لدى المصلحة وفقاً لأحكام هذا القانون.
السلع المعفاة: هى السلع التى تتضمنها قوائم الإعفاءات).
كما تنص المادة الثانية من ذات القانون على أن (تفرض الضريبة العامة على المبيعات على السلع المصنعة المحلية والمستوردة إلا ما استثنى بنص خاص).
وتنص المادة (3) من القانون المشار إليه على أن (يكون سعر الضريبة على السلع 10%……).
وتنص المادة (5) من القانون سالف الذكر على أن (يلتزم المكلفون بتحصيل الضريبة والإقرار عنها وتوريدها للمصلحة فى المواعيد المنصوص عليها فى هذا القانون).
وأخيراً تنص المادة (6) من القانون المذكور على أن (تستحق الضريبة بتحقق واقعة بيع السلعة أو أداء الخدمة بمعرفة المكلفين وفقاً لأحكام هذا القانون).
ويعتبر فى حكم البيع قيام المكلف باستعمال السلعة أو الاستفادة من الخدمة فى أغراض خاصة أو شخصية أو التصرف فيها بأى من التصرفات القانونية.
كما تستحق الضريبة بالنسبة إلى السلع المستوردة فى مرحلة الإفراج عنها من الجمارك بتحقق الواقعة المنشئة للضريبة الجمركية وتحصل وفقاً للإجراءات المقررة بشأنها.
وتطبق فى شأن هذه السلع المستوردة القواعد المتعلقة بالأنظمة الجمركية الخاصة المنصوص عليها فى قانون الجمارك وذلك فيما لم يرد به نص خاص فى هذا القانون.
ومن حيث إن القواعد الدستورية الحاكمة للضريبة العامة ـ طبقاً لما استقر عليه قضاء المحكمة الدستورية العليا ـ أن الضريبة العامة يتم تنظيم أوضاعها بقانون يعتبر مصدراً مباشراً لبنيانها التشريعى إذ ينظم رابطتها محيطًا بها فى إطار من قواعد القانون العام، متوخياً تقديراً موضوعياً ومتوازناً لمتطلبات وأسس فرضها أى متضمناً تحديد نطاقها وعلى الأخص من خلال تحديد وعائها وأسس تقديره وبيان مبلغها والملتزمين أصلاً بأدائها والمسئولين عنها وقواعد ربطها وتحصيلها وتوريدها وكيفية أدائها وغير ذلك مما يتصل ببنيان هذه الضريبة ما عدا الإعفاء منها إذ يجوز أن يقرر فى الأحوال التى بيَّنها القانون، وأن أداء الضريبة واجب قانونى.
ومن حيث إن مؤدى النصوص المتقدمة أن المشرع استهل القانون رقم 11 لسنة 1991 سالف الذكر بأحكام تمهيدية أفرد لها الباب الأول منه تضمنت التعريفات المحددة فى مادته الأولى للألفاظ والعبارات المنصوص عليها فى تلك المادة وبعض تلك التعريفات اقتصر على التعريف العام المجرد فى حين أن بعضها الآخر وضع اسماً ينفرد به عند بيان الخدمة.
ومن حيث إنه ولئن كان وضع تلك التعريفات إنما يندرج فى إطار السلطة التقديرية للمشرع وقد صاغها وفقاً لمعيار جامد توحيداً لفروض تطبيقها ومن ثَمَّ يجب أن تقوم علاقة منطقية بين التعريفات التى اعتنقها المشرع للمصطلحات والعبارات والألفاظ ونصوص القانون الواردة فيها الكلمات محل تلك التعريفات فلا تفصل تلك النصوص القانونية عنها ولا يجوز الخروج عليها ولكن لا يجوز مد تطبيقها إلى أوضاع يستعصى تطبيقها على التحديد القاطع لظروفها وملابساتها وذلك بالنسبة لنص القانون الذى لم يرد فيه أى من هذه الألفاظ وتعتبر التعريفات المشار إليها أمراً خارجاً عنه فإنه فى مجال استظهار المقاصد التى رمى المشرع إلى بلوغها من وراء إقراره حكمًا معيناً وكان هذا النص واضحاً جلى المعنى، قاطع الدلالة على المراد منه، فإن العبارة التى صاغ بها النص التشريعى فى سياقها ومحددة على ضوء طبيعة الموضوع محل التنظيم التشريعى هى التى يتعين التعويل عليها ابتداءً ولا محل للخروج عليها
أو تأويلها بدعوى تفسيره استهداءً بتلك التعريفات وإلا اتسع نطاقها لأوضاع تتغاير فيها ظروفها وملابساتها وكان التقيد بها يناقض أهدافاً واضحة مشروعة سعى إليها المشرع ويحمل ذلك فى إطاره ولوجاً من باب العموم لتخصيص النص بغير مخصص باستحداث حكم مغاير لم يأت به النص عن طريق التأويل، كما خصص المشرع الباب الثانى لبيان الأحكام المتعلقة بفرض الضريبة واستحقاقها متضمناً تنظيماً شاملاً لتلك الضريبة أخضع بمقتضاه جميع السلع الصناعية والمستوردة للضريبة إلا ما استثنى بنص خاص طبقاً لصريح نص المادة الثانية منه.
ومن حيث إن الضريبة مثار النزاع الماثل تعد من الضرائب غير المباشرة والمادة الخاضعة لها هى السلع والخدمات عدا المعفاة منها، كما أن هذه الضريبة ليست ضريبة سنوية وإنما تفرض بمناسبة كل استيراد لسلع أجنبية والغاية من فرضها مواجهة تزايد النفقات العامة.
ومن حيث إن اختيار المشرع للمال محل الضريبة وتحديد سعرها مما يخضع لسلطته التقديرية، فمصدر الالتزام بهذه الضريبة هو نص القانون مباشرة، حيث يعتبر ملزماً أصلاً بالضريبة من تتوافر بالنسبة إليه الواقعة التى أنشأتها والتى يتمثل عنصراها فى بيان المال المحمل بعبئها والمتخذ وعاء لها مما يحتم تحديد المادة الخاضعة للضريبة بحيث تكون هذه المادة أو موضوع الضريبة ومحلها واحداً تحقيقاً للتكافؤ بين المكلفين بها والعنصر الآخر يتمثل فى وجود علاقة بين هذا المال وشخص معين ليكون اجتماعهما معا مظهرًا للالتزام بهذه الضريبة من خلال تحديد المشرع لظروفها الموضوعية والشخصية، ومن ثَمَّ فإن مناط استحقاق تلك الضريبة هو تحقق الواقعة المنشئة لها المرتبة لدفعها فى ذمة المكلف بأدائها لأن هذه الواقعة من ناحية هى الموجبة لحق الدولة فى تحصيل قيمة الضريبة المفروضة على الممول طبقاً للقانون الذى يفرضها، ومن ناحية أخرى فإن تلك الواقعة هى التى تنشئ دين الضريبة في ذمة الممول وتشير قوانين الضرائب إلى الواقعة المنشئة للضريبة فى كل حالة بحيث يتضح فى تحديد هذه الواقعة طبيعة الضريبة وتنعكس على كافة الأحكام المتعلقة بها ومن ثَمَّ فإن دين هذه الضريبة ينشأ فى ذمة الممول طالما توافرت فى حقه الظروف أو الشروط والأوضاع التى يتطلبها القانون كواقعة منشئة لها ومن البديهى أن هذه الواقعة تختلف من ضريبة إلى أخرى، وإلى جانب الملتزم أصلاً بدين الضريبة العامة وهو من تتوافر له ظروف الواقعة المنشئة لها فإن المشرع قد ينص على مسئولية أشخاص آخرين عن أداء قيمة الضريبة على الرغم من كونهم بعيدين تمامًا عن تلك الواقعة المنشئة للضريبة، فقد يلزم القانون المكلف بالضريبة أو الملتزم بدفعها أن يقوم بحجز قيمتها عند المنبع وتوريدها مباشرة إلى إدارة الضرائب المختصة وفى هذه الحالة لا تكون هذه الإدارة بحاجة إلى مطالبة الممول بأداء الضريبة.
ومن حيث إنه بتطبيق ما تقدم على واقعات النزاع الماثل فإنه لما كان البيّن من استقراء نصوص القانون رقم 11 لسنة 1991 سالف الذكر أنها اشتملت على البنيان التشريعى لهذه الضريبة، متضمناً تحديد الأموال المحملة بها وأسس تقدير وعائها ومبلغها والمكلفين بسدادها والجزاء على مخالفة أحكامها مع بيان السلع المعفاة من الخضوع لتلك الضريبة على سبيل الحصر، وحيث إن الإجراءات المنظمة لربط الضريبة وتحصيلها وتوريدها من القواعد الآمرة المتعلقة بالنظام العام ولما كان من المقرر أن عبارة النص يجب أن تحمل على عمومها ما لم يقم الدليل على تخصيصها فإذا خصص العام بغير دليل، اعتبر ذلك تأويلاً غير مقبول، فالنص القانونى متى كان واضحاً جلى المعنى، قاطع الدلالة، فلا محل للخروج عليه أو تأويله استهداءً بالمراحل التشريعية التى سبقته والبحث فى حكمة التشريع التى أملته ودواعيه لأن ذلك يكون عند غموض النص أو وجود لبس فيه، وإلا ترتب على ذلك استحداث حكم مغاير لم يأتِ به النص عن طريق التأويل وهذا غير جائز قانوناً وكذلك بمراعاة الالتزام بالتفسير الضيق للنصوص الضريبية.
ولما كان ذلك وكان الثابت أن نص المادة الثانية من القانون سالف الذكر حدد بعبارات صريحة واضحة جلية المعنى المادة الخاضعة لتلك الضريبة المتنازع فيها وهى جميع السلع المصنعة المحلية والمستوردة والخدمات التى أورد بيانها بالجدول المرافق للقانون، وعلى ذلك فإن عموم هذا النص الذى أورد عبارة السلع المستوردة فى صيغة عامة مطلقة يقتضى اتساع نطاقه ليشمل كافة السلع المستوردة عدا السلع المعفاة من الضريبة وأيًا كان الغرض من استيرادها سواء بقصد الاتجار أو بغرض الإنتاج أو للاستعمال الشخصى أو الخاص، وسواء كانت سلعاً رأسمالية أو سلعاً استهلاكية وسواء قام المستورد بالاستيراد مباشرة أو عن طريق الغير، وبصفة عامة جميع حالات الاستيراد المسموح بها طبقاً لأحكام القانون رقم 118 لسنة 1975 بشأن الاستيراد والتصدير. كما جاء نص المادة السادسة من ذات القانون بصيغة عامة محدداً الواقعة المنشئة لتلك الضريبة والمرتبة لاستحقاقها وهى واقعة بيع السلعة أو أداء الخدمة بمعرفة المكلفين بتحصيلها وتوريدها، كما تمتد تلك الواقعة المنشئة للضريبة لتشمل حالات البيع حكمًا والمتمثلة فى قيام المكلف باستعمال السلعة أو الاستفادة من الخدمة فى أغراض خاصة أو شخصية أو التصرف فيها بأىٍّ من التصرفات القانونية، كما حددت الفقرة الثالثة من المادة المذكورة سلفاً بعبارة مطلقة الواقعة المنشئة لاستحقاق الضريبة بالنسبة إلى السلع المستوردة جميعها دون تفرقة وذلك بمناسبة دخولها إلى إقليم الدولة الجمركى فاعتبر المشرع اجتياز السلع المستوردة حدود الدائرة الجمركية وقبل الإفراج الجمركى عنها هو الواقعة المنشئة لتلك الضريبة شأنها فى ذلك شأن الضرائب الجمركية على الواردات طبقاً لأحكام القانون رقم 66 لسنة 1963 بإصدار قانون الجمارك ومصلحة الجمارك هى المكلفة بتحصيل هذه الضريبة وتوريدها مباشرة لمصلحة الضرائب العامة على المبيعات.
ومن حيث إنه لا وجه لما ذهب إليه الحكم الطعين بالنسبة لتقييد عموم نص المادة السادسة من القانون رقم 11 لسنة 1991 آنف الذكر باشتراط أن يكون استيراد السلع بقصد الاتجار لكى تخضع للضريبة المذكورة أخذًا بالتعريف الذى أورده المشرع لكلمتى (المكلف) و(المستورد) على نحو ما جاء بنص المادة الأولى من القانون المشار إليه، فبداءة أن هاتين الكلمتين لم ينص عليهما المشرع فى الفقرة الثالثة من المادة المذكورة ولم ينط بهما أى حكم فيها ـ كما أنه لا يوجد ثمة تعارض بين هذين النصين إذ إن لكل منهما مجال إعمال فى ظل إخضاع المشرع السلع المستوردة للضريبة سالفة الذكر أياً كان الغرض من استيرادها كما أن هذا القيد يقيم مفارقة بين المكلفين بذات الضريبة وذلك بين من يستورد بقصد الاتجار فيها وبين من يستورد لغير غرض الاتجار، فضلاً عن أن ذلك يفتح بابًا للتحايل والتهرب الضريبى.
ومن حيث إنه متى كان الأمر كذلك وكان الثابت من الأوراق أن الشركة التى يمثلها المطعون ضده (شركة صحارى للمعدات والخدمات البترولية) قامت باستيراد معدات وآلات وقطع غيار سيارات وأجهزة تكييف من الخارج كسلع رأسمالية لاستخدامها فى تكوين تلك الشركة وعمليات الإنتاج فيها، وحيث إن هذه السلع لم ترد ضمن السلع المعفاة قانوناً، ومن ثَمَّ تعتبر من قبيل السلع المستوردة الخاضعة للضريبة المذكورة وإذ تحققت بشأنها الواقعة المنشئة للضريبة وهى اجتيازها الدائرة الجمركية والإفراج عنها من قِبل مصلحة الجمارك، ومن ثَمَّ تستحق ضريبة المبيعات على تلك السلع المستوردة ويكون تحصيل الضريبة عليها قائماً على سند من القانون، فلا مطعن عليه.
وإذ قضى الحكم المطعون فيه بغير ذلك فإنه يكون قد خالف صحيح حكم القانون وأخطأ فى تطبيقه وتأويله ويكون الطعن عليه قائماً على صحيح سنده من الواقع والقانون مما يستوجب الحكم بإلغاء الحكم المطعون فيه والقضاء برفض دعوى المطعون ضده.
ومن حيث إن من خسر الطعن يلزم بمصروفاته عملاً بحكم المادة (184) من قانون المرافعات.
فلهذه الأسباب
حكمت المحكمة
بقبول الطعن شكلاً ، وفى الموضوع بإلغاء الحكم المطعون فيه، وبرفض الدعوى وألزمت المطعون ضده المصروفات.